税政解读 | 专家解读不良债权以物抵债的税收政策

银行业金融机构、金融资产管理公司

处置抵债不动产可差额计算增值税

最近一段时间，符合条件的市场主体处置抵债不动产，可差额计算缴纳增值税的政策，受到银行业财税人员热议——这是《财政部 税务总局关于银行业金融机构、金融资产管理公司不良债权以物抵债有关税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2022年第31号，以下简称“31号公告”）的主要内容。那么，31号公告会给银行业金融机构、金融资产管理公司带来哪些利好？在具体税务处理上又应该注意什么呢？

实务中，银行业金融机构的主营业务大多为发放贷款，易形成不良债权。一般来说，银行业金融机构一年可能产生几亿元甚至几十亿元的不良债权。在我国，狭义的金融资产管理公司是国务院设立的国有独资非银行金融机构，专用于收购国有银行的不良贷款。

为解决上述不良债权问题，银行业金融机构、金融资产管理公司往往通过法院、仲裁机构裁决，取得债务人、担保人或第三人实物资产或财产权利进行作价抵偿。《银行抵债资产管理办法》规定，抵债资产收取后应尽快处置变现。不动产应自取得日起2年内予以处置。相关主体在处置抵债不动产时，须计算缴纳增值税。

在31号公告发布前，银行业金融机构、金融资产管理公司中的增值税一般纳税人处置抵债不动产，通常需要适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，适用9%的税率，计算应纳税额。只有2016年4月30日前取得的抵债不动产，才可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率，计算应纳税额。一般计税方法下，相关主体在取得进项抵扣凭证后，方可进行抵扣。不过，实务中，银行业金融机构、金融资产管理公司往往很难从抵债方处取得增值税专用发票。

31号公告明确，2022年8月1日—2023年7月31日，银行业金融机构、金融资产管理公司中的增值税一般纳税人处置抵债不动产，可选择以取得的全部价款和价外费用，扣除取得该抵债不动产时的作价为销售额，适用9%税率计算缴纳增值税。值得注意的是，银行业金融机构、金融资产管理公司还应取得人民法院、仲裁机构生效的法律文书，据以确定抵债不动产的对价。

举例来说，2021年10月，甲银行（增值税一般纳税人）通过法院判决取得抵债的一栋楼房，该楼房经法院判决价值3000万元。甲银行未取得增值税专用发票。2022年10月，甲银行通过拍卖公司公开拍卖该楼房，取得拍卖价款3500万元；支付评估费、拍卖手续费等费用70万元，并取得增值税专用发票，发票所载税额合计3.96万元。

根据31号公告，甲银行处置抵债资产的销售额为3500万元，对应的销项税额为（3500-3000）÷（1+9%）×9%=41.28（万元），对应的进项税额为3.96万元。因此，处置抵债楼房，甲银行应缴纳增值税41.28-3.96=37.32（万元）。

甲银行如果在31号公告施行前处置抵债楼房，应确认的销售额为3500万元，对应的销项税额为3500÷（1+9%）×9%=288.99（万元），对应的进项税额为3.96万元，处置抵债楼房应缴纳增值税288.99-3.96=285.03（万元）。相比之下，甲银行可以节省涉税成本285.03-37.32=247.71（万元），税负大幅降低。

DETAIL

细节 ▉

主体和客体均须满足条件

值得注意的是，可以享受差额计算增值税优惠的主体，是银行业金融机构和金融资产管理公司。具体来说，银行业金融机构指在中华人民共和国境内设立的商业银行、农村合作银行、农村信用社、村镇银行、农村资金互助社以及政策性银行。

金融资产管理公司的具体范围，可以参照国务院颁布的《金融资产管理公司条例》（国务院令第297号）确定。该条例明确，金融资产管理公司，指经国务院决定设立的收购国有银行不良贷款，管理和处置因收购国有银行不良贷款形成的资产的国有独资非银行金融机构。笔者了解到，目前，金融资产管理公司主要有中国华融资产管理公司、中国长城资产管理公司、中国信达资产管理公司、中国东方资产管理公司、中国银河资产管理公司。

与此同时，银行业金融机构、金融资产管理公司享受差额计算增值税优惠，还需要满足处置客体要求——经人民法院判决裁定或仲裁机构仲裁的抵债不动产。

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），不动产指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。和建筑物、构筑物不可分割的土地使用权，也属于不动产。需要说明的是，常见用于抵债的独立土地使用权、林权、矿权等，不在规定的范围内，纳税人处置这些产权不能适用31号公告。

根据31号公告，选择差额计算增值税的银行业金融机构、金融资产管理公司处置抵债不动产时，抵债不动产作价的部分不得向购买方开具增值税专用发票。具体来说，如果抵债不动产的处置收入大于抵债作价，相关主体应按两者不含税差额确定销项税额，开具增值税专用发票。如果抵债不动产的处置收入小于或等于抵债作价，相关主体应按处置收入的全额开具增值税普通发票。

此外，31号公告的施行时间为2022年8月1日—2023年7月31日。银行业金融机构、金融资产管理公司处置抵债不动产，能否差额计算缴纳增值税，应以纳税义务时间是否发生在2022年8月1日—2023年7月31日期间为准，而不是看转让合同、协议的签订时间。

作者：代锦东 高颖

作者单位：哈尔滨银行股份有限公司

银行业金融机构、金融资产管理公司  

接收、持有处置抵债资产，可享财行税优惠

实务中，债务人和担保人均无力以货币资金偿还银行债权，或完全丧失清偿能力时，符合条件的，可以物抵债。根据《银行抵债资产管理办法》，银行应缴纳接收抵债资产过程中所产生的契税、印花税等税金。抵债资产的价值一般较高，涉及的上述财产和行为税税额也不低。

为支持银行业金融机构、金融资产管理公司处置不良债权，《财政部 税务总局关于银行业金融机构、金融资产管理公司不良债权以物抵债有关税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2022年第31号，以下简称“31号公告”）明确，银行业金融机构、金融资产管理公司接收经人民法院判决裁定或仲裁机构仲裁的抵债资产，可以享受契税和印花税免税优惠；持有抵债资产，可以享受房产税、城镇土地使用税减免优惠；处置抵债资产过程中涉及的合同、产权转移书据和营业账簿，可以享受印花税免税优惠。

RECEIVE

接收环节 ▉

可享契税免税优惠

在接收抵债资产时，银行业金融机构、金融资产管理公司可以免缴契税，不需要缴纳印花税。

31号公告第三条明确，对银行业金融机构、金融资产管理公司接收抵债资产免征契税。与此同时，31号公告提及的抵债资产，是经人民法院判决裁定或仲裁机构仲裁的抵债资产。根据《财政部 税务总局关于印花税若干事项政策执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2022年第22号），人民法院的生效法律文书、仲裁机构的仲裁文书、监察机关的监察文书，不属于印花税征税范围，取得文书主体没有印花税的纳税义务。

除涉税管理外，相关主体可借鉴《银行抵债资产管理办法》规定，在接收抵债资产时，对抵债资产建立登记制度，并对每笔以物抵债设定抵债资产收取责任人，负责以物抵债的申报和抵债资产的收取、移交、登记等工作。

HOLD

持有环节 ▉

可享房产税、城镇土地使用税减免优惠

银行业金融机构、金融资产管理公司如果接收房产、土地使用权等资产，一般价值较高，在持有过程中涉及的房产税、城镇土地使用税金额也较大。为降低相关主体持有抵债资产时的税负，31号公告明确，各地可根据《中华人民共和国房产税暂行条例》《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》授权和本地实际，对银行业金融机构、金融资产管理公司持有的抵债不动产减免房产税、城镇土地使用税。

对此，银行业金融机构、金融资产管理公司应动态关注所在省（自治区、直辖市）确定的房产税、城镇土地使用税减免优惠。一般来说，纳税人可以从所在省级税务局官方网站获取相关信息。

实务中，银行业金融机构、金融资产管理公司享受房产税、城镇土地使用税减免优惠，还需做好后续登记、申报管理，即需要根据房产、土地实际情况，进行《城镇土地使用税 房产税税源明细表》登记。与此同时，银行业金融机构、金融资产管理公司还应留存资料，以备检查，如贷款协议、不良债权转让协议、法院判决裁定书、仲裁机构仲裁文书、房产证、土地使用证等。

DISPOSAL

处置环节 ▉

可享印花税免税优惠

31号公告第二条明确，对银行业金融机构、金融资产管理公司处置抵债资产过程中涉及的合同、产权转移书据和营业账簿免征印花税，对合同或产权转移书据其他各方当事人应缴纳的印花税照章征收。

举例来说，某金融资产管理公司取得L省S市农村商业银行的不良贷款本息2000万元，债务人M公司贷款到期无现金予以偿还。2022年9月1日，经L省S市中级人民法院裁定，以M公司自有厂房（500平方米）抵偿贷款本息2000万元。2个月后，金融资产管理公司将取得的厂房转让给N公司，转让价格为2300万元，转让合同未标明增值税税款。已知该笔转让交易适用的印花税税率为0.05%。那么，根据31号公告，该金融资产管理公司可以免缴印花税2300×0.05%=1.15（万元）。需要注意的是，N公司需要适用0.05%的税率，正常缴纳印花税2300×0.05%=1.15（万元）。

值得注意的是，在抵债资产的收取至处置期间，相关主体还应妥善保管抵债资产，对抵债资产建立定期检查、账实核对制度。例如，相关主体要根据抵债资产的性质和状况定期或不定期进行检查和维护，及时掌握抵债资产实物形态及价值形态的变化情况，及时发现影响抵债资产价值的风险隐患并采取有针对性的防范和补救措施；每个季度应至少组织一次对抵债资产的账实核对，并做好核对记录；核对应做到账簿一致和账实相符，若有不符的，应查明原因，及时报告并据实处理。

 作者：胡朝进

 作者单位：容诚税务师事务所